O titulo acima tem relação com o ato editado pelo Tribunal de Contas do Estado de Mato Grosso – Resolução Normativa 11/2009, que de forma correta e adequada refere a obrigatoriedade da aplicação das Normas Brasileiras de Contabilidade do Conselho Federal de Contabilidade.
Entretanto, a referida Resolução Normativa, contem um dispositivo que a nosso juízo é extravagante. Refiro-me § 3º do Artigo 3º cuja redação é a seguinte:
“Parágrafo terceiro – Constituirá fraude à Contabilidade, assim como à ordem pública, a omissão de registro de despesas e receitas, bem como a inserção contábil de despesas e receitas inexistentes, com o fim de fraudar os balanços”
Em primeiro lugar o referido parágrafo não esclarece se a referencia à omissão corresponde a despesa e receita de natureza orçamentária vinculadas a cada exercício financeiro (Lei de Orçamento) ou às despesas e receitas no sentido patrimonial. Este esclarecimento é necessário porque ainda existe uma cultura instalada no âmbito do setor público em geral de que a Contabilidade Pública deve obedecer aos requisitos do artigo 35 da Lei 4.320/64 quando estabelece que pertencem ao exercício as receitas nele arrecadadas e as despesas nele legalmente empenhadas.
Como a Resolução trata de Normas Contábeis parece lógico que a referencia é ao principio da competência para receitas e despesas e, portanto, à enfase patrimonial dos atos e fatos da administração.
A outra questão é considerar com fraude à Contabilidade a omissão de despesas e receitas e aplicar ao profissional de contabilidade as penalidades indicadas além da comunicação ao Ministério Público sem considerar, ainda que por hipótese remota, que muitas vezes o profissional pode ser vitima de uma estrutura administrativa inspirada nas velhas capitanias hereditárias.
De qualquer modo e com o objetivo de divulgar o tema este blog apresenta algumas considerações sobre o termo fraude que, aliás, já foi objeto de outras postagens.
O termo fraude tem origem no latim “fraus” e indica ação praticada de má-fé, abuso de confiança, contrabando, clandestinidade ou falsificação e adulteração que nos estudos de contabilidade e auditoria refere-se a ato intencional de omissão ou manipulação de transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis.
Segundo orientação do Conselho Federal de Contabilidade[1] a fraude pode ser caracterizada por:
a) manipulação, falsificação ou alteração de registros ou documentos, de modo a modificar os registros de ativos, passivos e resultados;
b) apropriação indébita de ativos;
c) supressão ou omissão de transações nos registros contábeis;
d) registro de transações sem comprovação; e
e) adoção de práticas contábeis inadequadas.
Por outro lado, segundo o mesmo CFC, o termo erro refere-se a atos involuntários de omissão, desatenção, desconhecimento ou não interpretação dos fatos quando da elaboração de registros e demonstrações contábeis, bem como de transações e operações da entidade, tanto em termos físicos quanto monetários. Em conseqüência o termo “erro” refere-se a ato não intencional na elaboração de registros e demonstrações contábeis que resultem nas incorreções seguintes:
a) erros aritméticos na escrituração contábil ou nas demonstrações contábeis;
b) aplicação incorreta das normas contábeis; e
c) interpretação errada das variações patrimoniais.
Os erros intencionais serão sempre a conseqüência de um plano deliberado de uma ou mais pessoas que tem o objetivo de gerar prejuízos ou perdas para uma entidade ou para uma pessoa. Já os erros involuntários decorrem de simples equívocos e normalmente dizem respeito a falta de cuidado ou desconhecimento das técnicas contábeis.
A fraude, por outro lado, corresponde a um ato intencional ou omissão destinado a enganar pessoas físicas ou jurídicas, que resulta em perdas para a vítima e/ou ganhos para o fraudador.
Em face do exposto, pode-se afirmar que a fraude decorre da intenção do agente e pode ser caracterizada pelos seguintes elementos constitutivos:
a) Elementos objetivos
i. Obtenção de vantagem ilícita (para si ou para outrem)
ii. Emprego de ardil ou artifício
iii. Causar prejuízo (a terceiro)
1.Elemento subjetivo
i. Dolo com intenção de enganar;
ii. Dolo com a intenção de causar prejuízo.
A diferença básica que caracteriza a classificação de fraude e erro é a voluntariedade. Cabe ao interprete avaliar se o ato praticado representa um simples erro ou se constitui uma fraude, desfalque ou prática inadequada. Para isso ele pode valer-se de conceitos de direito penal que classifica os crimes, segundo a vontade do agente, em duas categorias principais: [1].
- Crime doloso – quando o agente quis o resultado ou assumiu o risco de produzi-lo;
- Crime culposo – quando o agente deu causa ao resultado por imprudência, negligência ou imperícia, conceituados da seguinte forma:
a) Negligência – quando o agente torna-se indiferente aos resultados de sua ação ou omissão.
b) Imprudência – quando o agente arrisca-se aos resultados de sua ação ou omissão.
c) Imperícia – ocorre quando o agente é incompetente para a prática de ato ou em caso de omissão,.
Em que pesem todos os conceitos acima é preciso levar em conta os aspectos culturais da sociedade onde os fatos ocorrem, e neste caso vale lembrar a lição de NOONAN (1989)[2], de que “em geral, uma sociedade tem, no mínimo, quatro definições para o suborno: a dos moralistas mais radicais; a da letra da lei; a da lei cumprida até certo ponto e a da prática”.
Espera-se que na fase da apreciação dos fatos sejam dadas aqueles que forem acusados a ampla defesa em homenagem ao bom direito e aos dispositivos da Constituição Federal.
(PROF. LINO MARTINS DA SILVA - 20/02/2010)
